A jövedelem-(nyereség-)minimum szabályai a társasági adóban

✎ Szentmártoni Imola tájékoztatási szakreferens NAV Ügyfélkapcsolati és Tájékoztatási Főosztály

A társasági adóalanynak minden adóév végén meg kell vizsgálnia, hogy az adózás előtti eredménye vagy – az általános szabályok szerint megállapított – társaságiadó-alapja közül a nagyobb érték eléri-e a jövedelem-(nyereség-)minimum összegét. Ennek a feladatnak a megkönnyítése érdekében érdemes áttekinteni a köznapi nevén az „elvárt adóalapra” vonatkozó hatályos szabályrendszert. A jövedelem-(nyereség-)minimum összegének meghatározásával – kivéve a mentességet élvezők esetét – dönthető csak el, hogy az adóalanyt egyáltalán érinti-e ez a szabály. Az alábbiakbanbemutatjuk többek között a jövedelem-(nyereség-)minimum meghatározásának módját, annak adóalapként való alkalmazását, a jövedelem-(nyereség-)minimummal összefüggő nyilatkozatok megtételére vonatkozó előírásokat, valamint a szabályrendszer alóli mentesülés eseteit is. Terjedelmi okokból csak érintjük azt a speciális adózói kört, amelyre eltérő szabályrendszer vonatkozik, illetve nem térünk ki az önellenőrzés témakörére sem.

1. Társaságiadó-kötelezettség

A társasági adóról és osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Tao tv.) hatálya alá tartozó valamennyi adózó – fő szabály szerint – a pozitív adóalapja után 9 százalékos mértékű társasági adó megállapításra kötelezett. A társasági adó alapját az üzleti évi beszámolóban az általános számviteli szabályok szerint kimutatott adózás előtti eredmény képezi, módosítva a Tao tv. által előírt korrekciós tételekkel, amelyek növelik vagy csökkentik az adóalapot.

2. A jövedelem-(nyereség-)minimum alkalmazása

Annak eldöntéséhez, hogy az adózónak a jövedelem-(nyereség-)minimum szabályait figyelembe kell-e vennie, első lépésként az adózás előtti eredmény vagy az adóalap közül a magasabb összegűt kell összehasonlítani a jövedelem-(nyereség-)minimum összegével.

A jövedelem-(nyereség-)minimum a Tao tv. 6. § (8)–(9) bekezdéseiben meghatározott jogcímek szerint módosított (csökkentett és növelt) összes bevétel 2 százaléka (erről részletesen a 3. pontban lesz szó).

2.1. Az adózás előtti eredmény vagy a társasági adó alapja a magasabb?

Az adózás előtti eredmény a beszámoló vagy a könyvviteli zárlat szerint megállapított összeg. Az adózás előtti eredmény az üzemi (üzleti) tevékenység eredménye, a pénzügyi műveletek eredménye együttes összegéből állapítható meg [a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény 70. § (2) bekezdése]. Az adóalap pedig az adózás előtti eredmény, módosítva a Tao tv. szerinti adóalap-növelő és adóalap-csökkentő tételekkel az alábbiak szerint [Tao tv. 6. § (1)–(2) bekezdés]:

+/ – Üzemi (üzleti) tevékenység eredménye
+/ – Pénzügyi műveletek eredménye
= Adózás előtti eredmény
+ Növelő korrekciós tételek
– Csökkentő korrekciós tételek
= Társaságiadó-alap*

* Az egyszerűség kedvéért a külföldről származó mentesítés alá eső jövedelem összegével nem számolunk.

2.2. Az adózás előtti eredmény/adóalap vagy a jövedelem-(nyereség-)minimum a magasabb?

Az adózás előtti eredmény vagy az adóalap közül a magasabb összegűt kell összehasonlítani a jövedelem-(nyereség-)minimum összegével.

Amennyiben az adózás előtti eredmény vagy az adóalap közül a magasabb összegű eléri vagy meghaladja a jövedelem-(nyereség-)minimumot, akkor az adózó az általános szabályok szerint – a korrekciós tételekkel módosított adózás előtti eredményből számított társaságiadó-alap alapján – határozza meg a társaságiadó-fizetési kötelezettségét.

Ha az adózás előtti eredmény vagy az adóalap közül a magasabb összegű nem éri el a jövedelem-(nyereség-)minimum összegét, akkor az adózót a törvény választás elé állítja, hogy

adóbevallásában kiegészítő nyilatkozatot tesz [és az adóbevallásban eredetileg meghatározott (alacsonyabb) tényleges adóalapot veszi figyelembe], vagy
a Tao tv. szerint meghatározott jövedelem-(nyereség-)minimumot tekinti adóalapnak [Tao tv. 6. § (5) bekezdés].

2.3. A társaságiadó-bevallásban tett nyilatkozatok a jövedelem-(nyereség-)minimum alkalmazásáról

A fentiek szerinti választásról szóló nyilatkozatokat az adózó a 2021-es adóév vonatkozásában a 2129 jelű társaságiadó-bevallás NY-01-es lap 30. sorában a kódkockák megfelelő kitöltésével teheti meg:

„1”-es ha az adóalany jövedelem-(nyereség-)minimum megállapítására nem kötelezett (a mentességben részesülőkről bővebben írásunk 5. pontjában lesz szó);
„2”-es, ha az adóalany adózás előtti eredménye vagy adóalapja közül a nagyobb érték eléri vagy meghaladja a jövedelem-(nyereség-)minimum összegét;
„3”-as, ha az adóalany adózás előtti eredménye vagy adóalapja közül a nagyobb érték nem éri el a jövedelem-(nyereség-)minimum összegét, és úgy dönt, hogy nem tesz a Tao tv. szerinti nyilatkozatot, hanem a jövedelem-(nyereség-)minimum alapján határozza meg fizetendő adóját,
„4”-es, ha az adóalany adózás előtti eredménye vagy adóalapja közül a nagyobb nem éri el a jövedelem-(nyereség-)minimum összegét, és úgy dönt, hogy a Tao tv. szerinti nyilatkozatot tesz, és nem a jövedelem-(nyereség-)minimum alapján határozza meg fizetendő adóját. Ha ezt az értéket jelöli, akkor a ’29-10-es lapot is ki kell tölteni. (Érdemes megemlíteni, hogy a bevallást kiegészítő nyomtatvány a ’29EUD és ’71 jelű bevallásokban is megtalálható.)

2.4. A bevallást kiegészítő nyilatkozat

Az előzőek szerint, ha az adózó a ’29 jelű bevallás NY-01-es lapjának 30. sorában a „4”-es kódot adta meg, azaz az adózás előtti eredménye, illetve az általános szabályok szerint levezetett adóalapja közül a magasabb elmaradt a jövedelem-(nyereség-)minimum összegétől, és a már említett döntési folyamaton keresztül azt választotta, hogy mégis az általános szabályok szerinti adóalap figyelembevételével meghatározott adót fizeti meg (és ha az nulla, vagy negatív összegű, akkor nem fizet adót), további adminisztratív kötelezettség terheli. A Tao tv. 6. § (11) bekezdése értelmében bevallást kiegészítő nyomtatványt kell benyújtania, erre a bevallás 10-es lapján van mód. A’29-10-es lapon tett nyilatkozat a jogkövetkezmények szempontjából bevallásnak minősül. A lapon 35 soron keresztül kell a vállalkozás bevételeiről, költségeiről és ráfordításairól, illetve egyéb körülményeiről nyilatkozni. A soronkénti adatokat három adóévre kell megadni: az adott adóévre és a megelőző két adóévre. A széles adatkör az esetleges bevételeltitkolás kiszűrésére szolgál, ami az ellenőrzésre való kiválasztás alapját képezheti.

3. A jövedelem-(nyereség-)mimimum meghatározása

Az előzőek alapján, ha az adózó a ’29 jelű bevallás NY-01-es lapjának 30. sorában a „3”-as kódot tüntette fel, azaz az adózás előtti eredménye vagy adólapja nem érte el a jövedelem-(nyereség-)minimumot, és adózó azt választotta, hogy a Tao tv. 6. § (7) bekezdése szerint az összes bevételből kiindulva, annak a (8)–(9) bekezdésében foglalt tételekkel korrigált összegének 2 százalékát tekinti adóalapnak, akkor az így meghatározott adóalap után kerül felszámításra a 9 százalékos mértékű társasági adó, amelyet az esetlegesen érvényesíthető adókedvezmények egyébként tovább csökkenthetnek.

A jövedelem-(nyereség-)minimum szabály alkalmazásakor tehát a jövedelem-(nyereség-)minimum összegét is meg kell állapítani, ami nem más, mint a korrigált összes bevétel 2 százaléka.

A jövedelem-(nyereség-)minimum levezetéséhez tehát – kiindulópontként – az összes bevétel számszerűsítése szükséges. Az összes bevételre a Tao tv. 4. § 29. pontjának fogalmi meghatározása az irányadó, azaz az adóévre vonatkozó beszámolóban kimutatott (ennek hiányában az adóév utolsó napjára vonatkozó könyvviteli zárlat alapján megállapított) értékesítés nettó árbevétele, egyéb bevételek és a pénzügyi műveletek bevételei.

A Tao tv. 4. § 29. pontjának második fordulata értelmében az éves beszámolóját, a könyvviteli zárlatát az IFRS-ek szerint összeállító adózónál összes bevétel az adóévre vonatkozó beszámolóban az adózás előtti eredmény javára (bevételként, nyereségjellegű különbözetként) elszámolt összeg, ideértve a megszűnt tevékenységek eredmény javára elszámolt összegét is.

A fentiekben kifejtett, „általánostól” részben eltérően kell meghatározniuk az összes bevétel összegét (számviteli sajátosság miatt) a pénzügyi intézményeknek és biztosítóknak. A csoportos társaságiadó-alanyra is különös rendelkezések vonatkoznak. Ezekre a speciális adózói csoportokra terjedelmi okokból részletesen most nem térünk ki.

A jövedelem-(nyereség-)minimum levezetéséhez az összes bevételt a Tao tv. 6. § (8) és (9) bekezdésében meghatározottak szerint korrigálni kell a csökkentő és növelő tételekkel. Az alábbi táblázat a bevételt befolyásoló korrekciókat szemlélteti:

Összes bevétel korrekciója

Kinél?	Milyen ügylet?	Növelő tétel	Csökkentő tétel
Jogelőd tagjánál (részvényesénél)	– Kedvezményezett átalakulás – Kedvezményezett részesedéscsere	Az általa csökkentő tételként figyelembe vett összegből a megszerzett részesedés bekerülési értéke csökkentéseként, könyv szerinti értéke kivezetéseként az adóévben bármely jogcímen elszámolt (de összesen legfeljebb a részesedésre az említett rendelkezés alapján csökkentő tételként figyelembe vett) összeg, továbbá jogutód nélküli megszűnésének adóévében az a rész, amelyet még nem számolt el növelő tételként	– Kedvezményezett átalakulással létrejött adózóban szerzett részesedés nyilvántartásba vétele következtében az adóévben elszámolt bevétel, árfolyamnyereség – Megszerzett társaság tagjánál, részvényesénél a kivezetett részesedésre az adóévben elszámolt árfolyamnyereség
Átruházó társaságnál / Átvevő társaságnál (az átruházó nyilatkozata alapján)	Kedvezményezett eszközátruházás	Átvevő társaság az átruházónál az összes bevétel csökkentéseként figyelembe vett összegből az átvett tárgyi eszközökre és immateriális javakra a számviteli előírás alapján elszámolt értékcsökkenésnek az átvett eszközök bekerülési értéke arányában számított összeg, továbbá jogutód nélküli megszűnésének adóévében a fennmaradó összeg	Átruházónál az önálló szervezeti egységének átruházása alapján az adóévben elszámolt bevétel
Magánszemély taggal rendelkező adózónál	Magánszemély taggal szembeni kötelezettség	A magánszemély taggal szemben fennálló kötelezettség napi átlagos állományának (ide nem értve az áruszállításból és a szolgáltatásból származó kötelezettséget, továbbá a megállapított, de ki nem fizetett osztalék kötelezettségként kimutatott összegét) az adóévet megelőző adóév utolsó napján a magánszemély taggal szemben fennálló kötelezettségét (ide nem értve az áruszállításból és a szolgáltatásból származó kötelezettséget, továbbá a megállapított, de ki nem fizetett osztalék kötelezettségként kimutatott összegét) meghaladó összegének az ötven százaléka

A fentiek figyelembevételével, ha az adózó alkalmazta az összes rá vonatkozó korrekciós tételt, akkor megkapja a korrigált összes bevételt, amelynek 2 százaléka adja a jövedelem-(nyereség-)minimum összegét.

A jövedelem-(nyereség-)minimum mint adóalap utáni adózás

Amennyiben az adózó a jövedelem-(nyereség-)mimimumot választja adóalapnak, akkor – külföldi telephellyel nem rendelkező adózó esetén – a fizetendő társasági adót az alábbi séma szerint kell meghatározni:

+     Összes bevétel
– Csökkentő tételek
+     Növelő tételek
_____________________
=     Korrigált összes bevétel
×     2%
_____________________
=     Jövedelem-(nyereség-)minimum
×     9%
_____________________
=     Számított társasági adó
– Adókedvezmények
–      Beszámítás alá eső külföldről származó jövedelmek után külföldön megfizetett adó
_____________________
=     Fizetendő társasági adó

A fentiekből is látható, hogy a Tao tv. adóalapnak tekinti a jövedelem-(nyereség-)minimumot is, és a Tao tv. 19. §-a értelmében az adóalapra rá kell vetíteni az adókulcsokat, így kapjuk meg a számított adót. Az adókedvezmények vonatkozásában szintén nincs olyan szabály a Tao tv. 23. §-ában meghatározott korlátokra figyelemmel, mely kizárná azok érvényesítését, amennyiben az adózó a jövedelem-(nyereség-)minimumot tekintette adólapnak.

Kérdésként merülhet még fel, hogy amennyiben az adózó jövedelem-(nyereség-)minimum alapján adózik, vagy a bevallást kiegészítő nyomtatvány kitöltését választotta, élhet-e a veszteségelhatárolás lehetőségével. Ezekben az esetekben kizáró szabály nem lévén, ha az adóalanynak az általános szabályok szerinti adóalapja negatív volt, akkor elhatárolt veszteségként a negatív adóalapot továbbviheti a következő öt adóévben (azaz nem „vész el” csupán amiatt, hogy nem az általános szabályok szerint került levezetésre az adó) [a Tao tv. 17. § (1), 6. § (1)–(4) és 17. § (2)–(9a) és (15)–(18) bekezdései].

Meg kell még említeni a külföldi telephellyel rendelkező adó speciális adóalap-számítását, ugyanis ha az adózónak van külföldi telephelye, akkora adóalapként a külföldi telephely útján végzett tevékenység révén keletkezett, telephelynek betudható jövedelem-(nyereség-)minimum nélküli jövedelem-(nyereség-)minimum összegét kell figyelembe vennie.

5. Mentesülés a jövedelem-(nyereség-)minimum szabály alól

A Tao tv. 6. § (6) bekezdése értelmében nem minden társaságiadó-alany köteles a jövedelem-(nyereség-)minimum szabályt alkalmazni. A mentesülési okok az adózó szervezeti formájából, életútsajátosságából, illetve a tevékenység külső körülményeknek való kitettségéből adódnak. A mentesülő személyeknek a három szempont szerinti csoportosítása az alábbi táblázatban látható:

A jövedelem-(nyereség-)minimum alól mentesülő személyek

Szervezeti forma szerint	Működési időszak alapján	Különös esemény alapján
Munkavállalói Résztulajdonosi Program szervezetevízitársulatalapítvány, közalapítvány, egyesület, köztestület (ideértve e szervezetek alapszabályában, illetve alapító okiratában jogi személyiséggel felruházott szervezeti egységeket is)egyházi jogi személy, lakásszövetkezet, önkéntes kölcsönös biztosító pénztárfelsőoktatási intézmény (ideértve az általa létrehozott intézményt is)diákotthonszociális szövetkezetiskolaszövetkezet kisgyermekkel otthon lévők szövetkezeteközhasznú nonprofit gazdasági társaságvagyonkezelő alapítványa közfeladatot ellátó közérdekű vagyonkezelő alapítványbizalmi vagyonkezelési szerződés alapján kezelt vagyon	előtársasági adóévben előtársasági adóévet követő adóévbenelső adóévében, amennyiben az előtársasági időszakról külön beszámoló készítésére nem kötelezett az adózó	az adóévben meghatározott mértékű elemi kár sújtottaaz adóévet megelőző adóévben meghatározott mértékű elemi kár sújtotta

A szervezeti forma és a működési időszak alapján a mentesség feltétel nélkül jár.

Elemi kár esetén ugyanakkor a törvény nem mentesíti automatikusan az adózókat a jövedelem-(nyereség-)minimum szabály hatálya alól, hanem csak akkor, ha a kár mértéke – több kár esetén azok együttes összege – eléri az elemi kár bekövetkezését megelőző adóévi évesített árbevétel legalább 15 százalékát.

Elemi kár az elemi csapás (így különösen a jégeső, az árvíz, a belvíz, a fagy, a homokverés, az aszály, a hó-, jég- és széltörés, a vihar, a földrengés, valamint természeti vagy biológiai eredetű tűz) okozta kár. Az elemi csapás igazolására a kár tényét tartalmazó okmány (pl. a biztosító, a mezőgazdasági igazgatási szerv, a katasztrófavédelem végrehajtását végző szerv által kiállított szakvélemény, jegyzőkönyv, illetve más okmány) vagy – ha az adózó nem rendelkezik független szervezet által kiállított okmánnyal – az adózó által kiállított jegyzőkönyv szolgál.

Az adózó az általa kiállított, a kár tényét és mértékét tartalmazó jegyzőkönyvet a kár keletkezését követő 15 napon belül megküldi az illetékes állami adóhatóság részére. A határidő elmulasztása esetén igazolási kérelem nem terjeszthető elő [Tao tv. 6. § (6) bekezdés c) pont, Tao tv. 6. § (10) bekezdés].